REFORMA DEL IVA. CIRCULAR INFORMATIVA 30/6/2010

1.- NUEVOS TIPOS DE I.V.A. A PARTIR DEL 1 DE JULIO 2.010.

Según dispone la Ley 26/2009 de PGE/2010 (BOE de 24/12/2009) que modificó los tipos de IVA con efectos del 1-7-2.010, por lo que desde la indicada fecha los tipos que rigen serán los siguientes:

– Tipo general: A partir del día 1-7-2010, el 18% (anteriormente el 16%).

– Tipo reducido: A partir del día 1-7-2010, el 8% (anteriormente el 7%).

– Tipo súper-reducido: 4% (permanece igual).

– Compensación (art. 130.5 LIVA): A partir del día 1-7-2010, el 10% (anteriormente el 9%) en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones agrícolas o forestales y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones y al 8,50% (antes el 7,50%) en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones ganaderas o pesqueras y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones.

– Recargo de equivalencia aplicable a los comerciantes minoristas:

No ha sufrido modificación hasta el día de la fecha por lo que se siguen aplicando los siguientes recargos: Con carácter general, el 4%, para las operaciones al tipo reducido el 1% y para las operaciones a tipo súper-reducido al 0,50%. Es decir, los tipos totales que soportarán los comerciantes sometidos al régimen especial de recargo de equivalencia serán el 22% para las operaciones a tipo general, 9% para operaciones a tipo reducido y 4,50% para operaciones a tipo súper-reducido.

Los tipos reducidos y súper-reducido se aplican exclusivamente en los supuestos establecidos en la Ley, y con ellos se pretende dar un tratamiento favorable a determinadas operaciones, y el tipo general grava las restantes operaciones. Por tanto, no existe una categoría expresa de bienes y servicios a los que resulte aplicable el tipo general, pues nos hallamos ante una aplicación por defecto.

El tipo impositivo aplicable a cada operación es el vigente en el momento del devengo de la misma.

Recordamos que el devengo del IVA se produce en la fecha de la entrega de los bienes, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas y con los cobros anticipados, en las importaciones en el momento, de la presentación y aceptación aduanera, y en las operaciones intracomunitarias cuando los bienes sean puestos a disposición del adquirente (artº. 75 de la Ley del IVA).

Esta modificación puede ocasionar algunas dudas que la Dirección General de Tributos ha intentado aclarar en diferentes contestaciones a consultas vinculantes: V0602, V0603, V0644, V1006, V1033, V1035, V1055, V1056 y V1057, todas de 2010 que le resumimos para general conocimiento.

2.- ENTREGAS DE BIENES Y SERVICIOS: REGLAS DE DEVENGO.

El tipo aplicable, como en todos los demás hechos imponibles, vendrá determinado por el devengo, que en este caso es la fecha de puesta a disposición de dichos bienes ó servicios (artº. 90 de la Ley del IVA).

Por lo tanto si una mercancía ó servicio se entrega ó presta a mediados de este mes de junio y la factura se emite el día 2 de julio, el tipo será el 7 ó el 16% y no el vigente el día de emisión de la factura (artº. 75 de la Ley del IVA).

• Cuando se transmita un bien con pacto de reserva de dominio o condición suspensiva, o mediante contrato de arrendamiento venta, el tipo aplicable será el vigente en la fecha de puesta a disposición del bien.

• En el supuesto de pagos anticipados, como es sabido, el impuesto se devenga cuando se realiza efectivamente el pago, por lo que el tipo aplicable será el vigente en ese momento. Si se anticipa una cantidad en el primer semestre de este año para una compra que se lleva a cabo en el segundo semestre, al anticipo se le aplicarán los tipos del 7 ó 16% y, en el momento de la entrega de los bienes se aplicará el 8 ó el 18%, pero sólo a la parte de base imponible pendiente de pagar, sin que haya que rectificar el tipo que llevó el anticipo. No obstante, para que no exista dicha rectificación del tipo aplicado al anticipo es preciso que, en el momento de satisfacerse el mismo, el bien o el servicio por el que se realiza estén perfectamente identificados.

3.- RECTIFICACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE (FACTURAS RECTIFICATIVAS).

Sin entrar en el detalle de los supuestos de modificación de la base imponible, es evidente que una vez que se produzca el devengo de las operaciones al tipo impositivo que le corresponda según lo dicho, cualquier modificación posterior con emisión de la factura rectificativa, debe tener en cuenta el tipo impositivo vigente en el momento en que se produjo dicho devengo, es decir, la factura rectificativa tendrá el mismo tipo que aquella a la que rectifica, es decir:

• Cuando se hayan entregado bienes y, con posterioridad, por ejemplo por error o por defectos de la mercancía se rectifique la factura, dicha factura rectificativa tendrá el mismo tipo que se aplicó a la factura rectificada, aunque en la fecha de rectificación haya cambiado el tipo.

• Si a final de 2010 se aplicara un descuento por volumen de operaciones realizadas en todo ese ejercicio, la factura rectificativa tendrá que aplicar proporcionalmente los distintos tipos vigentes en el año en proporción a las operaciones realizadas en el primer y segundo semestre.

4.- ARRENDAMIENTOS, SUMINISTROS Y, EN GENERAL, OPERACIONES DE TRACTO SUCESIVO O CONTINUADO.

• En éstas operaciones el devengo se produce en el momento en el que sea exigible la parte del precio que comprenda cada percepción (art. 75.Uno.7º LIVA).

De acuerdo a este criterio de devengo, el tipo aplicable a un arrendamiento de local de los meses de junio y julio de este año, que se debe pagar el último día de julio, será el 18%, por ser éste el tipo vigente ese día. Sin embargo, si el alquiler de los dos meses se debe pagar el primer día del período de alquiler, 1 de junio, el tipo aplicable sería el 16%.

En resumen, para determinar el devengo del IVA en estos casos, habrá que estar a los términos de los correspondientes contratos, en los que debe estar señalada la fecha o período en que sea exigible el pago, con independencia de los períodos a que se refieran las facturas y del momento del cobro del precio.

5.- EJECUCIONES DE OBRAS PAGADAS CON CERTIFICACIONES.

• Si se certifica sin entrega de obra, el tipo aplicable será el vigente cuando se pague la certificación, como en cualquier anticipo.

• Si la certificación se realiza entregando total o parcialmente obra, se aplica el tipo vigente a fecha de entrega de la misma, salvo pagos anticipados.

6.- CONTRATACIÓN ADMINISTRATIVA.

Los contratistas con la Administración, como sabemos, al formular sus propuestas económicas, deben incluir el impuesto y no sólo el precio de la contrata. Pues bien, en casos en los que el contrato esté pendiente de ejecución a partir del 1 de julio de este año, cuando el impuesto se devengue después de dicha fecha, el ente público habrá de abonar al contratista el precio cierto del contrato, resultante de restar a la propuesta el tipo impositivo vigente cuando se formuló y sumar el impuesto en vigor a fecha de devengo, aunque esto suponga una cantidad superior a la propuesta formulada.